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Piano di prevenzione e contrasto dell'evasione
La finanziaria 2005 ha riesumato uno strumento d'indagine
che sembrava caduto in disuso: il redditometro
Carla Frigieri Franzelli
Piano di prevenzione e contrasto dell'evasione
- Prima parte
italian
Dental Economist -
5/2005
-
novembre 2005
Apparteneva quasi ai ricordi giovanili di alcuni di noi addetti ai lavori di
cui, ancora ogni tanto, si parlava con un certo umorismo.
Ma per coloro che avevano letto le recenti sentenze della Corte di Cassazione
e quella illuminante della Corte Costituzionale del 2004 in materia di Redditometro,
fu chiaro che, confortata e rassicurata da queste, l'Amministrazione sarebbe
stata incentivata a rispolverare questo strumento.
La finanziaria 2005 e la successiva circolare
7/E del 21 febbraio 2005, hanno confermato queste (facili) previsioni.
Nel mio primo articolo sul disegno di legge Finanziaria 2005 (IDE
5/2004) sintetizzavo il contenuto dei numerosi commi che si prefiggono
un ampio potenziamento dell'attività di accertamento.
La stesura definitiva (L.
311 del 30 dicembre 2004) ha mantenuto fede alle premesse della bozza di
proposta.
La circolare 7/E del
21 febbraio (oggetto: Prevenzione e contrasto all'evasione - Anno
2005 - Primi indirizzi operativi )
da corpo e concretezza agli indirizzi operativi di tutta l'attività di
controllo e vengono fissati tutti gli strumenti d'indagine da porre in essere
per contrastare l'evasione.
Fra i tanti accertamenti elencati, e da rendere operativi, viene espressamente
indicato l'accertamento sintetico e induttivo conosciuto come Redditometro.
Le precisazioni e le novità introdotte da quella circolare necessitano
di un'esposizione articolata in almeno due parti (di cui questo articolo rappresenta
la prima), onde spiegarvi come saranno effettuati i controlli e quali saranno
i supporti e gli strumenti d'indagine da utilizzare.
In questa prima parte affronterò il tema del Redditometro
che, probabilmente, rappresenta uno degli strumenti d'indagine più contestati
e contestabili per il suo carattere presuntivo.
Di uguale logica presuntiva sono da considerarsi gli accertamenti in base ai
Parametri (il cosiddetto Ricavometro), gli studi di settore e gli accertamenti
bancari, dei quali vi parlerò nella seconda parte.
Abbiamo constatato come, negli ultimi anni, questi strumenti siano stati utilizzati
con estrema cautela e parsimonia.
C'era, a mio parere, la consapevolezza che le procedure di calcolo utilizzate
non risultavano sempre attendibili.
L'affinamento tecnico e normativo apportato ultimamente ad alcuni di questi
strumenti, basati su calcoli presuntivi dovrebbe assicurare margini di affidabilità
elevata, cioè tali da garantire la capacità d'individuare più
correttamente l'eventuale evasione.
I pareri favorevoli, contenenti importanti chiarimenti e precisazioni di merito,
più volte espressi negli ultimi due anni sia dalla Corte di Cassazione,
sia dalla Corte Costituzionale, dovrebbero poi affrancarli da tutta quella serie
di contestazioni che ne hanno frenato l'utilizzo negli ultimi anni.
COME NASCE IL REDDITOMETRO
Il comma 4 dell'art. 38, del Dpr 600 del 29 settembre 1973 sancisce
la nascita del Redditometro e i D.M.
10 settembre 1992 e 19 novembre 1992 ne forniscono le tabelle ed
i coefficienti consolidandone, la forma e la sostanza (vedi
box - per i riferimenti normativi)
Le norme contenute in questi tre provvedimenti dispongono che l'Ufficio, indipendentemente
dall'accertamento di tipo analitico e dalla determinazione del reddito mediante
rettifica dei dati risultanti dal bilancio e dalle scritture contabili, può,
in base ad elementi (possesso di beni e/o servizi) ed a circostanze certe, determinare
sinteticamente il reddito complessivo netto del contribuente in relazione al
contenuto induttivo di tali elementi e quando il reddito complessivo, cioè
quello ricalcolato con i coefficienti delle tabelle del redditometro, si discosti
per almeno il 25% da quello dichiarato.
Il così detto redditometro si basa su due ordini di presunzione
- La prima presunzione collega il possesso del bene, o più
correttamente la titolarità dell'indice di capacità contributiva,
alla spesa necessaria per mantenerlo.
Al possesso, ad esempio, di una residenza di lusso o di una barca da
diporto, si fa corrispondere l'esistenza di capacità contributiva
per il sostentamento delle spese per il mantenimento di tali beni.
Si tratta di una presunzione legale relativa, ossia prevista dalla legge,
ma che ammette prova contraria.
- La seconda presunzione pone una relazione tra spesa e reddito,
nel senso che se sussiste un onere, il contribuente, per il mantenimento
del bene deve necessariamente possedere il reddito per coprirne la spesa.
Si tratta, in questo caso, di una presunzione di tipo semplice, nel
senso che da un fatto noto (esistenza della spesa) si risale ad un fatto
ignoto.
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Le presunzioni poste a base del redditometro sono soltanto relative e non assolute
(vedi
box).
Infatti, nulla impedisce al contribuente di dimostrare la provenienza del reddito
da fonti di entrata non rilevanti ai fini delle imposte, oppure per evidenziare
che gli indici di spesa utilizzati sono decisamente in contrasto con la reale
spesa sostenuta.
L'Ufficio determina il reddito in relazione agli elementi indicatori di capacità
contributiva quando il reddito dichiarato non risulta congruo rispetto a tali
elementi per due anni o più anni e con uno scostamento di oltre il 25%.
ORDINANZE E SENTENZE
Le polemiche e le contestazioni che hanno accompagnato il
percorso di questo strumento potrebbero riempire due voluminosi tomi.
Negli ultimi anni una nutrita serie di sentenze della Corte di Cassazione e
un intervento della Corte Costituzionale hanno fatto chiarezza sui punti più
controversi.
| Sentenza della Corte Costituzionale |
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Riporto un brano del commento scritto da Altalex
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“Il redditometro, strumento che permette all'amministrazione
finanziaria di determinare presuntivamente il reddito del contribuente
sulla base di parametri che sono indici rivelatori di reddito, pur se
fondato su presunzioni iuris tantum e non iuris et de iure rispetta l'art.
53 della Costituzione, lega l'accertamento ad elementi che debbono essere
rigorosamente dimostrati e sono idonei a costituire fonte sicura di rilevamento
della capacità contributiva.
Lo ha stabilito la Corte Costituzionale con la Sentenza n. 297 del 28
luglio 2004, rigettando la questione di legittimità costituzionale
dell'art. 38, quarto comma, secondo periodo del DPR 29 settembre 1973,
n. 600 (Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui
redditi) e successive modificazioni.
La Corte ha ribadito che l'accertamento in esame, essendo fondato sulla
prova di elementi e circostanze di fatto certi, il quale dimostri l'inattendibilità
della quantificazione del reddito risultante dalla determinazione analitica
della contabilità e la correlativa sussistenza di un maggior reddito,
non viola il principio costituzionale della correlazione tra capacità
contributiva e imposizione tributaria, ma anzi ne costituisce un mezzo
di attuazione, in quanto è reso ragionevole dal ricorso a indici
idonei a dare fondamento reale alla corrispondenza tra imposizione e capacità
contributiva.”
A sua volta R. Rizzardi (il Sole24ore del 20.6.2005)
ricorda:
“l'idea che sta alla base del redditometro è logica e
inattaccabile in via di diritto (Corte Costituzionale, sentenza n. 283
del 1987): chi spende deve avere guadagnato, o deve aver contratto dei
debiti, oppure ha disinvestito proprietà già possedute.”
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| Sentenze Corte di Cassazione |
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La Corte di Cassazione è intervenuta numerose volte negli ultimi
anni sul redditometro.
In due occasioni, nel 2002, i contribuenti ricorrenti richiamavano, a
propria tesi difensiva, l'assunto della irretroattività, ma le
sentenze molto articolate (Cassazione Civile, sez. V, 06.03.2000, n.
2510; Cassazione Civile, sez. Tributaria, 09.10.2000, n. 13415), rigettavano
tale tesi.
Le due sentenze in esame riguardavano controversie relative ad avvisi
di accertamento conseguenti a rettifiche operate sulle dichiarazioni Irpef
per periodi d'imposta (89/90) anteriori al 1992, mediante applicazione
del metodo sintetico.
Quindi, in entrambe le sentenze la presunta irretroattività dei
DM. 10 settembre 1992 e 19 novembre 1992 ( quelli, per intenderci,
che hanno indicato e concretizzato i coefficienti) è stata ritenuta
dalla Suprema Corte infondata.
In sintesi, la motivazione dei giudici della Cassazione è stata
che i decreti del 1992 sono assunti quali espressioni del potere regolamentare,
riconducibile all'art 38 del DPR 600 del 1973 nel suo testo originario.
In base all'interpretazione della Corte i coefficienti del redditometro
costituirebbero solo l'enunciazione di razionali punti di riferimento
dell'azione amministrativa, applicabili, pertanto, anche ad annualità
precedenti alla loro formazione.
Inutile dire che dissento profondamente da siffatta interpretazione che
straccia buona parte delle certezze sulle quali ci basiamo nel nostro
lavoro.
Mi trovo invece in quasi sostanziale sintonia con altre recenti sentenze
della Suprema Corte, che citerò brevemente.
L'ultima, la sentenza 12671 del 13 giugno 2005 nel ribadire che
spetta al contribuente provare di non avere prodotto il reddito che secondo
l'amministrazione è stato utilizzato per l'acquisizione di un bene
che è indice di capacità contributiva, esclude anche che,
per vincere la presunzione di legge, possa assumere valore di prova la
dichiarazione del contribuente finalizzata a far risultare che l'acquisto
è stato simulato.
Nel caso in esame, secondo l'Amministrazione, che si era basata, per
il calcolo, sui risultati dell'accertamento sintetico o redditometro,
il contribuente possedeva un reddito superiore a quello che aveva dichiarato.
La Corte, chiamata a giudicare se l'accertamento sintetico dei redditi
debba avere, come presupposti, più fatti indicativi di ricchezza
o possa basarsi anche su un solo fatto dimostrativo di essa, in carenza
di convincenti dimostrazioni contrarie, ribadiva il principio già
enunciato in altra sentenza della stessa sezione (n. 12060 del 9 agosto
2002 e richiamandone altre recenti - vedi
box
), affermava che il giudice di merito può fondare il suo convincimento
anche esclusivamente su una prova presuntiva semplice (sempre che la stessa
sia grave e precisa).
Gli elementi assunti a fonte di presunzione non debbono essere necessariamente
plurimi.
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GLI INDICI ED IL CALCOLO
Gli indici di capacità contributiva sono rilevati in base
al possesso dei seguenti beni o al sostenimento delle seguenti spese:
- Aeromobili
- Navi e imbarcazioni da diporto
- Autoveicoli
- Altri mezzi di trasporto a motore
- Roulottes
- Residenze principali e secondarie
- Collaboratori familiari (da non confondere con
i collaboratori dell'impresa familiare)
- Cavalli da corsa o da equitazione
- Assicurazioni di ogni tipo (escluse quelle relative
all'utilizzo di veicoli a motore, quelle sulla vita e quelle contro gli infortuni
e malattie)
Il DM del 10 settembre 1992 tiene conto di quote di reddito fisse (aggiornate
annualmente) per ciascun bene più una serie di coefficienti ed illustra
il calcolo per misurare sinteticamente il reddito. Calcolo abbastanza complesso
che proverò a sintetizzare.
| Il calcolo per trovare il valore
ultimo si ottiene procedendo coi seguenti criteri |
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Si considerano gli importi relativi a ciascun bene o servizio disponibile,
che si ricavano dalle tabelle a seconda dell'anno d'imposta, riducendo
proporzionalmente ciascun importo se il bene è nella disponibilità
anche di altri soggetti diversi dalle persone fisiche per le quali spettano
deduzioni o detrazioni fiscali (coniuge, figli e altri familiari a carico),
o se per detto bene il contribuente sopporta solo in parte le spese, o
se lo stesso è utilizzato nell'esercizio d'impresa, arti e professioni.
Gli importi calcolati su base annua sono proporzionalmente ridotti se
la disponibilità del bene non è per l'intero anno
Si moltiplica ciascun importo per il rispettivo coefficiente indicato
nella tabella.
I valori ottenuti si sommano, usando i seguenti criteri:
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il valore più elevato è
considerato per intero
il secondo valore è ridotto del 40%
il terzo valore è ridotto del 50%
il quarto valore è ridotto del 60%
tutti i valori successivi sono ridotti dell'80% |
L'ammontare del valore ridotto non deve mai essere inferiore
all'importo quote di reddito indicato nella tabella.
Al reddito indicato dalla disponibilità dei beni e servizi
previsti dal redditometro, cioè al risultato indicato nel precedente
punto 2), deve essere aggiunta l'eventuale quota di reddito destinata
ad incrementi patrimoniali, anche se relativo all'acquisto di beni rilevanti
ai fini del redditometro (per esempio abitazioni, autoveicoli, ecc.).
Va ricordato che la spesa per incrementi patrimoniali si presume conseguita,
salvo prova contraria, con redditi dell'anno in cui è eseguita
e dei cinque anni precedenti (in quote costanti).
Come dire che viene prevista una media di sei anni per accantonare
di che spendere.
Quindi, salvo eredità o altro, se i redditi medi dei sei anni presi
a campione non fossero logici con le acquisizioni, diventerebbe difficile
una linea di difesa convincente.
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LA DISPONIBILITA' SECONDO IL REDDITOMETRO
L'art. 2, comma 1 del DM 10 settembre 92 stabilisce
che:
“ I beni e i servizi si considerano nella disponibilità
della persona fisica che a qualsiasi titolo o anche di fatto utilizza o fa utilizzare
i beni o riceve o fa ricevere i servizi o fa ricevere i servizi ovvero sopporta
in tutto o in parte i relativi costi (integrale dalla norma).”
Tradotto semplicemente vuol dire che si considerano nella disponibilità
della persona i beni e i servizi di cui si sopportano, in tutto o in parte,
i relativi costi.
Quindi vale la situazione di fatto ed il classico esempio che la stessa Amministrazione
ha più volte esposto è quello relativo al figlio, senza alcun
reddito, magari studente, a cui è stata intestata un' autovettura. Questa
auto è da considerarsi nella disponibilità dei genitori.
I beni relativi all'attività d'impresa o arte e professione non si considerano
nella disponibilità della persona fisica (l'auto dell'imprenditore o
del professionista, che si presume di uso promiscuo, si considera per metà
ai fini del redditometro; l'altra metà verrà considerata nell'ambito
dei controlli presuntivi del reddito dell'attività utilizzando i Parametri
o gli Studi di settore).
IL REDDITO DETERMINATO E LO SCOSTAMENTO CONSENTITO
Nel caso in cui la differenza tra il reddito determinato in base
alla disponibilità dei beni e quello effettivamente dichiarato (al netto
degli oneri) risulti superiore del 25% per un periodo di almeno due
anni, abbiamo detto che l'ufficio può procedere all'accertamento
del maggior reddito calcolato.
Tuttavia, è bene precisare che il contribuente può dimostrare
che le differenze tra reddito dichiarato e quello calcolato col metodo del redditometro
(indicativo di capacità contributiva o di spesa se preferite) sono costituite
ad esempio da un patrimonio di cui ha la disponibilità (per vendita d'immobili,
depositi bancari, titoli di stato, vincite dimostrabili, eredità, redditi
già tassati alla fonte a titolo definitivo, redditi esenti, dividendi
delle partecipazioni non qualificate o gli interessi delle obbligazioni, ecc.).
CONCLUSIONI
Molti pensavano che il redditometro fosse scomparso e facevo fatica a far capire
ai miei clienti che c'era, continuava ad operare, ad essere in vigore, anche
se non si vedeva.
Dal 1994, o giù di lì, era scomparso dalla dichiarazione dei redditi
e questo fu un bene per tutti.
Come non ricordare il famoso 740 "lunare" del 1992?
Decine di quadri (a lettura ottica) pazzescamente complicati ed angoscianti
da compilare e che fecero impazzire tutti i consulenti ed i loro clienti.
Intanto l'Amministrazione, in via telematica, con l'incrocio delle banche dati
(catasto, registro, motorizzazione, ecc...) riceveva la maggior parte delle
informazioni utili a conoscere la capacità contributiva di ogni contribuente.
Pensiamo ad esempio a quelle relative all'acquisto e alla titolarità
di automobili e imbarcazioni o aerei.
Risulta evidente che si intende utilizzare questo strumento e a riprova di
ciò riporto alcuni stralci di un articolo comparso sul Il Sole 24ore
del 20 giugno a firma Saverio Fossati dal titolo La
Gdf controlla il lusso, contro i falsi poveri ritorna il redditometro
“Si chiama redditometro la carta che il Fisco intende giocare nell'offensiva
contro i falsi poveri. Nonostante il prudente silenzio dell'Agenzia delle entrate
molti sono gli elementi che fanno pensare che lo strumento per l'accertamento
sintetico del reddito ctorni a prendere quota dopo anni di oblio ...
Ma c'è di più: la Guardia di Finanza ha ricevuto precise disposizioni
dal Ministero dell'Economia per raccogliere, nel corso delle normali attività
di intelligence e controllo sul territorio, proprio gli elementi utili per l'applicazione
del redditometro (auto e case di lusso, cavalli da corsa, eccetera), intestati
a prestanome o a società fittizie.
Con il compito di monitorare anche la frequentazione di circoli esclusivi, case
d'asta, casino.
Senza dire - e siamo al terzo indizio di un rinnovato interesse verso questo
strumento - che un esplicito richiamo al redditometro è contenuto nella
Circolare 7 delle Entrate, quella che ha fissato gli indirizzi operativi per
il contrasto all'evasione.”
Pare davvero che le maglie si stringano e, probabilmente, si procederà,
da parte dell'Amministrazione all'invio di Questionari (da compilare a cura
del contribuente che se ne assume la totale responsabilità in merito
alle informazioni fornite) con la richiesta di dati che attestino il possesso,
l'uso o il godimento di beni e di servizi atti a significarne la capacità
contributiva.
Ma di questo parlerò nella seconda parte, ove affronterò le altre
forme di accertamento indicate nella circolare
7/ 2005
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